Правовая экспертиза схемы дистрибуции Договор подряда

В вводной части статьи Правовая экспертиза схемы дистрибуции мы рассмотрели задачу реализации на территории России видеороликов и программ, создаваемых зарубежным партнером. Были предложены три варианта договорной схемы работы: договор подряда, агентский договор и лицензионный договор.

Остановимся на подробном рассмотрении первого варианта дистрибуции по договору подряда.

Термин «договор подряда» используется для простоты понимания. Фактически он может носить смешанный характер и включать элементы других договоров, например, договора возмездного оказания услуг в части хостинга и технической поддержки, договора отчуждения или лицензионного договора о предоставлении имущественных прав на созданные ролики, как объекты авторского права.

Далее компания А заключает договор субподряда с нерезидентом Б, в рамках которого поручает выполнить работы в полном объеме.

Компания Б в свою очередь может привлечь иных третьих лиц для выполнения работ в любой части. Однако данные отношения находятся за пределами рассматриваемой схемы.

Договор подряда заключается компанией А с компанией К в собственных интересах. Поэтому вся сумма по договору с компанией К, будет считаться реализацией компании А.

Поскольку при оказании услуг (выполнении работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники) местом реализации для целей НДС согласно пп.4 п.1 ст.148 НК РФ считается место нахождения покупателя, то в сумму по договору субподряда включается российский НДС. При этом льгота, предусмотренная пп.26 п.2 ст.149 НК РФ для лицензирования программ для ЭВМ и баз данных, в данном случае не применяется, т.к. предметом договора являются работы.

На основании п.1 ст.161 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога, т.е. НДС «выкручивается» из суммы, подлежащей перечислению по внешнеэкономическому договору.

Согласно п.2 указанной выше статьи компания А как покупатель работ (услуг) по договору субподряда на создание программного обеспечения обязана исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДС по договору с нерезидентом.

И наоборот, в случае создания по договору подряда видеороликов, территория РФ не признается местом реализации для целей НДС (пп.1.1. ст. 148 НК РФ). Соответственно, по договору субподряда между компанией А и компанией Б в случае создания видеороликов НДС отсутствует.

По договору подряда между компаниями А и К всегда есть НДС (если А не применяет УСН).

Налог на прибыль исчисляется компанией А с суммы выручки за минусом расходов.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), т.е. сумма выручки по договору с компанией К уменьшается на предъявленный НДС (п.1 ст.248 НК РФ).

На основании п.19 ст.270 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ.

На основании п.2 ст.309 НК РФ, доходы, полученные иностранной организацией от осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Аналогичным образом данный вопрос регулируется в соответствии со ст.7 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Государства Израиль от 25.04.1994 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы".

Таким образом, компания А не должна удерживать налог с источника с перечисляемых компании Б сумм по договору подряда.

На основании п.2 ст.346.11 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, освобождены от уплаты налога на прибыль и НДС.

В то же время на основании п.5 ст.346.11 НК РФ организации, применяющие УСН, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ, в том числе по НДС, налогу на прибыль.

В состав расходов, учитываемых для определения налоговой базы по УСН 15% (доходы – расходы) также включаются страховые взносы, уплачиваемые с ФОТа.

Применение УСН допускается при условии, что в течение календарного года доходы налогоплательщика не превышают 60 млн. рублей.

К платит А - 118 руб., из них исходящий НДС 18 руб.

А платит Б – 90 руб., из них входящий НДС = 90*18/118 =13,7 руб. в случае создания по договору подряда ПО. НДС подлежит удержанию при перечислении Б стоимости работ. Т.е. Б получит сумму за минусом российского НДС 13,7 руб.

Итого НДС по посредническим операциям А при создании ПО = 18 – 13,7 = 4,3 руб.

В случае создания видеороликов местом реализации для целей НДС признается по месту нахождения исполнителя, т.е. российский НДС не начисляется.

Итого НДС по посредническим операциям А при создании видеороликов = 18 – 0 = 18 руб.

Выручка компании А - 118 руб.,

Доход - 118 руб. – 18 руб. НДС = 100 руб.

Расход – 90 - 13,7 НДС + 5 = 81,3 руб.

Прибыль 100 – 81,3 = 18,7 руб.

Налог на прибыль 18,7 * 20% = 3,74 руб.

Налог с источника - отсутствует

Чистый доход Б = 90 – 13,7 НДС – 0 налог с источника = 76,3 руб. в случае создания ПО.

Чистый доход Б = 90 – 0 НДС – 0 налог с источника = 90 руб. в случае создания видеоролика.

Совокупное налоговое бремя компании А = 18 + 3,74 = 21,74 руб. по операции.

К1 платит А - 118 руб., НДС отсутствует.

А платит Б – 90 руб. НДС отсутствует при выполнении работ по созданию видеороликов.

Однако компания А обязана исчислить и уплатить НДС в случае создания по договору подряда программного обеспечения так же, как это предусмотрено в расчете по ОСН.

Налог с источника отсутствует.

Налоговое бремя А = (118 – 90 - 5) * 15% = 3,45 руб.

(с) Виталий Селиванов, 2013

Метки: налоговые консультации